Agevolazioni di imposta sulla casa data in comodato

L’imposta sulla casa ha avuto una vita alquanto travagliata (anche negli acronimi, generando estrema confusione nei cittadini italiani), ed è stata spesso oggetto di strumentalizzazioni politiche, nel senso che l’annuncio di una sua abolizione/riduzione, specie sull’immobile adibito ad abitazione principale, è stato promesso come uno dei principali slogan in sede di campagna elettorale.
In estrema sintesi, la prima versione è stata l’I.S.I. (imposta straordinaria sugli immobili) prevista dal decreto-legge n. 333/1992, convertito con modificazioni dalla legge n. 359/1992; poi, è intervenuta l’I.C.I. (imposta comunale sugli immobili) introdotta dal d.lgs. n. 504/1992, che ha costituito con il tempo una delle entrate più importanti nel bilancio dei Comuni italiani; con la c.d. legge finanziaria 2008, si è ridotta l’I.C.I. sulla prima casa, contemplando un’ulteriore detrazione della base imponibile dell’1,33 per mille sino a un massimo di € 200,00; a seguito del decreto-legge n. 93/2008, convertito dalla legge n. 126/2008, tale imposta è stata abolita sull’abitazione principale, rimanendo per intero sulle abitazioni signorili, sulle ville e sui castelli (categorie catastali A/1, A/8 e A/9); il d.lgs. n. 23/2011 ha introdotto l’I.M.U. (imposta municipale propria), prima in via sperimentale dal 2012 e, poi, a pieno regime a partire dal 2014 limitatamente agli immobili diversi dall’abitazione principale; il decreto-legge n. 201/2011, convertito con modificazioni dalla legge n. 214/2011, ne ha anticipato di due anni l’applicazione, estendendola anche alle abitazioni principali; il 16 giugno 2016 è stato il giorno che ha registrato finalmente l’abolizione dell’I.M.U. sulla prima casa.
In particolare, l’I.C.I. era stato un tributo comunale che aveva come presupposto impositivo – tra l’altro – la proprietà di fabbricati situati nei confini della Repubblica italiana; era un’imposta gravante sul patrimonio immobiliare, e non era progressiva come le imposte sul reddito, gravando sul valore del fabbricato con una percentuale fissa decisa dal Comune con un’apposita delibera del Consiglio comunale, da emanarsi entro il 31 dicembre di ogni anno con effetto per l’anno successivo.
Orbene, riguardo alla problematica concernente l’applicabilità delle agevolazioni in materia di I.C.I., una recente statuizione del Supremo Collegio (v. Cass., sez. trib., 12 ottobre 2016 n. 20506) ha offerto interessanti puntualizzazioni, che potrebbero tornare utili anche nella nuova versione di tale imposta.
La controversia riguardava l’impugnazione, da parte del contribuente, del diniego di rimborso chiesto in ordine ad una pertinenza classificata in A/6, riferita ad un appartamento ceduto in comodato gratuito al figlio del medesimo contribuente, il quale vi aveva fissato la propria residenza e quella della propria famiglia.
La Commissione Tributaria Provinciale aveva rigettato il ricorso, mentre la Commissione Tributaria Regionale, ribaltando il verdetto, aveva aderito agli assunti della parte privata ritenendo che, alle pertinenze, dovesse essere riservato lo stesso trattamento fiscale dell’abitazione principale, indipendentemente dalla circostanza che il Comune in oggetto avesse o meno deliberato l’estensione della riduzione dell’aliquota anche alle pertinenze.
Avverso la sentenza di appello, aveva proposto ricorso il suddetto Comune, denunciando – in relazione all’art. 360, n. 3), c.p.c. – la violazione degli artt. 1, commi 1 e 2, del decreto-legge n. 93/2008 (convertito nella legge n. 126/2008), degli artt. 11 e 12 del regolamento comunale I.C.I., degli artt. 817 e 818 c.c., nonché dell’art. 14 delle preleggi.
In particolare, il ricorrente aveva sostenuto che i giudici del gravame avevano erroneamente ritenuto che la pertinenza di un immobile concesso in comodato gratuito al parente del contribuente potesse essere assimilata alla pertinenza dell’abitazione principale, che era effettivamente esonerata dal pagamento dell’I.C.I., come risultavano escluse da autonoma tassazione tutte le aree pertinenziali, ai sensi dell’art. 2 del d.lgs. n. 504/1992, e ciò a prescindere dal regolamento comunale con il quale, ai sensi dell’art. 1, comma 2, del decreto-legge n. 98/2008, i Comuni potevano assimilare all’abitazione principale altre unità immobiliari, ai fini dell’esenzione dal pagamento della suddetta imposta.
Il motivo di doglianza è stato considerato fondato dagli ermellini.
Invero, si è affermato che, in tema di I.C.I., è esclusa l’autonoma tassabilità di area pertinenziale ad un fabbricato ove ricorrano i presupposti oggettivi e soggettivi di cui all’art. 817 c.c., restando irrilevante il regime di edificabilità attribuito dallo strumento urbanistico all’area pertinenziale nella ricorrenza di un effettivo asservimento della stessa all’immobile principale (v. Cass., sez. trib., 13 gennaio 2016 n. 1390).
E ancora, sempre in tema di I.C.I., si è rilevato che l’art. 2 del d.lgs. n. 504/1992, che esclude l’autonoma tassabilità delle aree pertinenziali, fonda l’attribuzione della qualità di pertinenza sul criterio fattuale, e cioè sulla destinazione effettiva e concreta della cosa al servizio o ornamento di un’altra, senza che rilevi l’intervenuto frazionamento dell’area posta a servizio di un edificio, avente esclusivo rilievo formale (v. Cass., sez. trib., 30 dicembre 2015 n. 26077).
Nel caso di specie, il contribuente in riferimento ad un suo immobile, avente una pertinenza classificata in A/6, aveva ritenuto di cedere tale appartamento in comodato gratuito al figlio, che vi aveva fissato la propria residenza e quella della sua famiglia, tuttavia, così facendo, ha fatto cessare il vincolo pertinenziale, dal punto di vista sia soggettivo (la volontà da parte del titolare di un bene di destinarlo a servizio o ornamento di un altro) sia oggettivo (rapporto funzionale con il bene principale).
Per escludere l’autonoma tassabilità delle aree pertinenziali di un fabbricato, è necessario che ricorrano i presupposti soggettivi ed oggettivi di cui all’art. 817 c.c. e, quindi, che la qualità di pertinenza si basi su un criterio fattuale, ossia sulla destinazione effettiva e concreta della cosa a servizio/ornamento di un’altra; tuttavia, nel caso concreto, era proprio l’applicazione del criterio fattuale che fondava il convincimento che non sussistesse più alcun vincolo pertinenziale con la cosa principale, in quanto tale pertinenza, censita in A/6, era stata destinata dal proprietario del bene principale ad assolvere una destinazione autonoma (segnatamente, ad abitazione principale del figlio).
D’altra parte, neppure il regolamento comunale sovverrebbe alla parte contribuente, in quanto l’art. 12 faceva riferimento alle abitazioni (e non alle loro pertinenze) concesse in comodato gratuito da parte del contribuente a parenti in linea retta, ed in tal caso esse risultavano equiparate a tutti gli effetti all’applicazione dell’imposta sulle abitazioni principali, se il parente in questione vi avesse stabilito la propria residenza.
Poiché le agevolazioni sono di stretta interpretazione, i giudici di Piazza Cavour hanno sottolineato che non rientri, tra le ipotesi di esonero dal pagamento dell’imposta, la possibilità di concedere al proprio figlio un appartamento in comodato d’uso gratuito, pur se adibito ad abitazione principale, trattandosi di ipotesi – come detto – non contemplata dall’art. 12 del regolamento comunale che prevede tale eventualità solo per le abitazioni e non per le pertinenze; infatti, l’art. 1 della legge n. 126/2006 attribuisce tale facoltà esonerativa ai Comuni cui è rimessa la possibilità di assimilare le abitazioni alle pertinenze con apposito regolamento o delibera comunale, senza che possa farsi riferimento alla disciplina civilistica delle pertinenze, ma, nel caso di specie, non vi era prova che il Comune in esame avesse attuato tale assimilazione.
Tali rilievi offrono lo spunto per alcune considerazioni anche in tema di I.M.U., che potrebbero interessare la questione relativa alla concessione in comodato gratuito di un appartamento in proprietà.
Va, innanzitutto, premesso che è tenuto a pagare tale imposta chi possieda beni immobili situati sul territorio del Comune e, in generale, chiunque detenga un diritto reale (ad esempio, il diritto di abitazione) su tali beni, anche quando risieda all’estero, non abbia la sede legale in Italia (nel caso di società) e non vi eserciti l’attività.
Pertanto, risultano soggetti all’imposta: 1) il proprietario, cioè colui che ha il diritto di godere e disporre della cosa in modo pieno e esclusivo; 2) il titolare di uno dei seguenti diritti: a) usufrutto, cioè del diritto di usare e godere di un bene a tempo determinato, b) uso, cioè del diritto di servirsi dell’immobile, limitatamente ai bisogni propri e della famiglia, c) abitazione, cioè del diritto di abitare una casa, per il bisogno proprio e della famiglia, d) superficie, cioè il diritto di costruire sul suolo di terzi o di alienare una costruzione esistente separatamente dalla proprietà del suolo, e) enfiteusi, cioè il godimento di un bene di altri con l’obbligo di migliorarlo e di pagare un canone periodico; 3) l’ex coniuge assegnatario dell’immobile, a seguito di separazione, divorzio o annullamento di matrimonio, in quanto titolare del diritto di abitazione; 4) il conduttore, cioè colui che fruisce del bene, nel caso di immobili concessi in leasing; 5) il concessionario di aree demaniali, cioè chi abbia in concessione un fabbricato costruito su terreno demaniale. 
L’IMU non è dovuta sull’abitazione principale, ma fanno eccezione i fabbricati, pur se prima casa, classificati alle categorie A/1, A/8 e A/9, ossia appartamenti di lusso, castelli, ville, ecc. (tale imposta viene ridotta del 25% in caso di fabbricato locato a canone concordato, ai sensi della legge n. 431/1998). 
La soppressione riguarda ogni immobile nel quale il possessore e la sua famiglia dimorano abitualmente; nel caso, però, in cui i componenti del nucleo familiare abbiano residenze diverse all’interno del medesimo Comune, le agevolazioni sono applicabili per un solo immobile.
Per quel che interessa in questa sede, a decorrere dal 2016, i fabbricati concessi in uso gratuito ai parenti in linea retta entro il primo grado (in buona sostanza, ai genitori e ai figli) fruiscono di una riduzione dell’imposta pari al 50%, a condizione che il comodante possieda un solo immobile in Italia e risieda o dimori abitualmente nel Comune in cui si trova l’immobile oggetto di comodato – situazione, a ben vedere, poco consueta, perché il proprietario, concesso l’unico immobile in comodato al parente, dovrebbe poi abitare in un appartamento preso in affitto – oppure che il comodante possieda nel medesimo Comune soltanto un altro immobile e vi risieda.
Inoltre, si richiede che, per il comodatario, l’appartamento costituisca abitazione principale, che il contratto di comodato sia regolarmente registrato (entro 20 giorni dalla data della stipula presso l’Agenzia delle entrate), e che il fabbricato non sia considerato di lusso (categorie A/1, A/8 e A/9).
In pratica, tale disposizione sopprime di fatto la possibilità, da parte dei Comuni, di assimilare all’abitazione principale i fabbricati concessi in uso a parenti.
Pertanto, si avrà diritto alle riduzioni di cui sopra in caso di possesso di un solo fabbricato e residenza in casa di affitto, nonché in caso di possesso di due fabbricati nel medesimo Comune, uno di residenza e l’altro concesso in uso gratuito; di converso, alcuna riduzione spetterà qualora si abbia il possesso di due fabbricati in Comuni diversi, uno di residenza e l’altro concesso in uso gratuito, nonché qualora si abbia il possesso di tre fabbricati nel medesimo Comune, uno di residenza, un secondo a disposizione ed il terzo concesso in uso gratuito, oppure qualora si abbia il possesso di due fabbricati, di cui uno di lusso.